審計(jì)重要性(審計(jì)重要性名詞解釋)

　　審計(jì)重要性判斷是審計(jì)理論和實(shí)務(wù)中一個(gè)非常重要的概念，在我國(guó)現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)會(huì)計(jì)核算也有著重要性的要求。由此難免讓人疑惑：財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中所指的“重要性”與會(huì)計(jì)核算所遵循的“重要性原則”中的“重要性”有聯(lián)系嗎?

　　本文希望通過(guò)解讀美國(guó)審計(jì)界關(guān)于重要性的定義，指出我國(guó)學(xué)術(shù)界在“重要性”一詞的認(rèn)識(shí)和界定方面存在的問(wèn)題，并提出解決問(wèn)題的建議，以期使重要性判斷在審計(jì)活動(dòng)中真正發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

　　一、美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則中的重要性

　　1. 定義。

　　2010年4月，美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)(PCAOB)發(fā)布了第312條款——《執(zhí)行審計(jì)時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)和重要性》。這一條款明確指出，對(duì)于按照一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(GAAP)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表的公允表達(dá)而言，有些事項(xiàng)是重要的，有些則是不重要的。而審計(jì)師要做的就是，在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中，根據(jù)GAAP的要求，憑借掌握的審計(jì)證據(jù)，判斷報(bào)表的整體內(nèi)容是否因有重要的事項(xiàng)存在而影響了它的公允表達(dá)，之后再對(duì)判斷的結(jié)果予以報(bào)告。由于條款中出現(xiàn)了“重要”一詞，因此條款的附注部分還特意就“重要性”一詞的概念做了說(shuō)明：重要性也運(yùn)用于規(guī)范財(cái)務(wù)報(bào)表編制的GAAP中。由此可以看出，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則中所提到的“重要性”與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中所說(shuō)的“重要性”是同一個(gè)詞。

　　GAAP對(duì)“重要性”做了如下界定：“在具體環(huán)境下會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的程度。上述錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)很可能會(huì)影響或改變依賴該會(huì)計(jì)信息的理性個(gè)人的判斷?！?/p>

　　由上述定義可以看出，所謂重要性，就是財(cái)務(wù)報(bào)表中存在錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的程度，而且當(dāng)錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的程度影響到理性個(gè)人的判斷時(shí)，就說(shuō)明導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)產(chǎn)生的情況是重要的;否則就不重要。

　　2. 審計(jì)中運(yùn)用重要性概念的邏輯及意義。

　　為何在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中要用到重要性概念呢?編制財(cái)務(wù)信息時(shí)遵循重要性原則的要求使得財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中運(yùn)用重要性概念成為必然。

　　在美國(guó)，為了保障財(cái)務(wù)報(bào)表所披露信息的公允性，企業(yè)被要求按GAAP編制財(cái)務(wù)信息，其中就有遵循“重要性原則”的要求。所謂重要性原則，就是要求會(huì)計(jì)人員在編制財(cái)務(wù)信息時(shí)通過(guò)專業(yè)判斷來(lái)確定是否存在重要的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)情況。如果不存在，就說(shuō)明所編制的信息符合公允性的要求;否則就應(yīng)當(dāng)采取相應(yīng)措施來(lái)降低錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)，使其變得不重要，從而達(dá)到公允披露財(cái)務(wù)信息的要求。

　　雖然財(cái)務(wù)信息的公允性已經(jīng)有了GAAP作保障，但因?yàn)楣緝?nèi)部控制的固有局限，以及日益復(fù)雜的商務(wù)環(huán)境，再加上會(huì)計(jì)人員自身道德風(fēng)險(xiǎn)的不可避免性，使得在現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)下，由公司外部審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)已成為一種制度安排。那么公司外部審計(jì)人員對(duì)公司的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)后應(yīng)如何進(jìn)行判斷并發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見(jiàn)呢?

　　很顯然，會(huì)計(jì)人員在編制財(cái)務(wù)信息時(shí)已經(jīng)根據(jù)重要性原則對(duì)如何披露作過(guò)判斷，但是審計(jì)人員所審計(jì)的財(cái)務(wù)信息中還是有可能包含錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)，只是其并未達(dá)到會(huì)計(jì)人員所認(rèn)為的重要程度。在這種情況下，審計(jì)人員在審計(jì)該信息時(shí)，當(dāng)然也應(yīng)該進(jìn)行自己的專業(yè)判斷——首先估計(jì)重要性水平，即允許信息存在錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)的限度;然后再根據(jù)審計(jì)過(guò)程中收集的證據(jù)來(lái)判斷實(shí)際的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)是否超出了估計(jì)范圍，并依此決定后續(xù)審計(jì)行為。

　　從以上描述不難看出，一方面，審計(jì)時(shí)之所以要對(duì)重要性水平進(jìn)行判斷，與會(huì)計(jì)中的重要性原則的要求直接相關(guān);另一方面，審計(jì)人員審計(jì)時(shí)所進(jìn)行的重要性水平判斷與會(huì)計(jì)人員在編制財(cái)務(wù)信息時(shí)所進(jìn)行的重要性判斷實(shí)質(zhì)上是一回事。

　　實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)程序，需要消耗大量的人力、物力和財(cái)力。在審計(jì)過(guò)程中運(yùn)用重要性原則，就意味著審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)可依據(jù)自己的判斷來(lái)確定一個(gè)重要性水平，即可容忍的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)程度，這一可容忍的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)程度就相當(dāng)于一個(gè)可容忍誤差?，F(xiàn)代審計(jì)一般采用抽樣審計(jì)的方法，可容忍誤差越大，審計(jì)時(shí)抽取樣本的數(shù)量就可以較少;反之，就需要較多的抽樣數(shù)量。

　　二、我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則中的重要性

　　1. 定義。

　　我國(guó)1997年發(fā)布的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第10號(hào)——審計(jì)重要性》對(duì)重要性的定義直接借鑒于GAAP中對(duì)重要性的定義，具體內(nèi)容為：重要性為被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表中錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的嚴(yán)重程度，這一程度在特定環(huán)境下可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表使用者的判斷或決策。

　　2006年修訂的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范中與重要性有關(guān)的具體準(zhǔn)則——《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1221號(hào)——重要性》，則缺乏對(duì)“重要性”的明確界定。不僅如此，在整部審計(jì)準(zhǔn)則中只是不斷提到重要性，但都找不到重要性的定義。

　　2. 存在的問(wèn)題——缺失了會(huì)計(jì)與審計(jì)之間的重要紐帶。

　　我國(guó)審計(jì)中運(yùn)用重要性概念的內(nèi)在必然性無(wú)從呈現(xiàn)，以致審計(jì)人員在運(yùn)用重要性概念時(shí)，對(duì)其的認(rèn)識(shí)大部分都停留在它可以提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本這一層面。

　　在美國(guó)，正是由于編制財(cái)務(wù)信息時(shí)遵循重要性原則的要求，使得審計(jì)時(shí)運(yùn)用重要性概念成為必然。那么，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)重要性原則是如何闡述的呢?它與審計(jì)中所說(shuō)的重要性概念存在內(nèi)在的邏輯關(guān)系嗎?

　　我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中與重要性原則有關(guān)聯(lián)的內(nèi)容是其中的第二章第十七條：企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的所有重要交易或者事項(xiàng)。但此條款中并未說(shuō)明什么是“重要交易或者事項(xiàng)”，更沒(méi)有界定“重要”一詞的含義。如此一來(lái)，第十七條的重要性要求對(duì)會(huì)計(jì)人員而言就顯得極其籠統(tǒng)和抽象，缺乏可操作性，這就導(dǎo)致重要性原則在會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)信息的編制過(guò)程中形同虛設(shè)。在這種情況下，審計(jì)中運(yùn)用重要性概念的原因就只是提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本了。

　　然而根據(jù)前文的分析不難看出，正是由于會(huì)計(jì)人員在編制財(cái)務(wù)信息時(shí)遵循了重要性原則，才促成了審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)對(duì)重要性概念的運(yùn)用;而通過(guò)對(duì)重要性的判斷來(lái)決定審計(jì)各階段的具體工作可提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本這一點(diǎn)，則是審計(jì)中運(yùn)用重要性概念后衍生出來(lái)的效果。實(shí)際上，我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)重要性原則的模糊表述，以及審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)重要性含義界定的缺失，使得原本應(yīng)成為聯(lián)結(jié)會(huì)計(jì)和審計(jì)之間關(guān)系的一個(gè)重要紐帶缺失了。

　　3. 后果。

　　無(wú)論是會(huì)計(jì)人員還是審計(jì)人員，都處于對(duì)“重要性”一詞缺乏準(zhǔn)確理解的狀態(tài)。在這種情況下開(kāi)展工作，導(dǎo)致我國(guó)的會(huì)計(jì)和審計(jì)人員實(shí)際上都不具備真正的對(duì)重要性進(jìn)行判斷的職業(yè)判斷能力。尤其在審計(jì)工作中，審計(jì)人員判斷重要性的過(guò)程就是一個(gè)代入公式進(jìn)行計(jì)算的過(guò)程，這與職業(yè)判斷幾乎毫無(wú)聯(lián)系。

　　另外，從學(xué)術(shù)上來(lái)看，由于缺乏聯(lián)結(jié)會(huì)計(jì)與審計(jì)關(guān)系的紐帶，審計(jì)工作中所做的重要性判斷就缺失了最關(guān)鍵的邏輯基礎(chǔ)，從而造成審計(jì)人員所發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)成了無(wú)源之水。眾所周知，無(wú)保留意見(jiàn)和保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告中都有以下表述：在所有重大方面，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制。此處的“重大方面”的說(shuō)法本應(yīng)源于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的重要性原則。我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則中所規(guī)范的四種審計(jì)意見(jiàn)的表達(dá)方式完全從國(guó)外借鑒，但僅借鑒了“形式”，卻忽視了對(duì)“形式”背后真正原因的解讀。這樣的現(xiàn)狀必然造成我國(guó)的審計(jì)實(shí)務(wù)工作者并未意識(shí)到其所做的重要性判斷中所涉及的“重要性”，就是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中所界定的“重要性”。如此一來(lái)，審計(jì)時(shí)進(jìn)行的重要性判斷就成了為達(dá)到提高審計(jì)效率、降低審計(jì)成本的目的而采取的一個(gè)步驟，而非基于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中重要性原則的存在而促成的一種判斷，這樣就會(huì)使得審計(jì)結(jié)果的可靠性大受影響。

　　三、建議

　　1. 我國(guó)學(xué)術(shù)界應(yīng)更重視解讀審計(jì)中進(jìn)行重要性判斷的原因，使得聯(lián)結(jié)會(huì)計(jì)和審計(jì)之間關(guān)系的重要紐帶不再缺失。

　　2. 與重要性相關(guān)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第十七條中并沒(méi)有界定“重要”的含義，正是由于缺乏相應(yīng)理論依據(jù)的支持，使得會(huì)計(jì)人員在編報(bào)財(cái)務(wù)信息的過(guò)程中無(wú)法進(jìn)行真正的職業(yè)判斷。上述分析已經(jīng)證明審計(jì)中進(jìn)行重要性判斷的基礎(chǔ)是會(huì)計(jì)上的重要性原則，如果會(huì)計(jì)上的重要性原則沒(méi)有實(shí)際的可操作性，那么審計(jì)重要性就更無(wú)從下手進(jìn)行實(shí)質(zhì)判斷。因此相關(guān)職能部門應(yīng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第十七條進(jìn)行修訂，完善會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則體系，使得會(huì)計(jì)、審計(jì)人員開(kāi)展工作時(shí)有可操作的規(guī)則可循。